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Mario Nascimento S. Neto Sócio de Consultoria Tributária

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Apresentação em tema: "Mario Nascimento S. Neto Sócio de Consultoria Tributária"— Transcrição da apresentação:

1 Mario Nascimento S. Neto Sócio de Consultoria Tributária
Fórum de Debates MP 627/ CRC/RJ Lei nº /2014 (Projeto de Conversão de Lei 2/2014) Mario Nascimento S. Neto Sócio de Consultoria Tributária Maio de 2014

2 Avisos Legais Esta apresentação foi escrita e preparada em termos gerais e, portanto, não deve ser utilizada para cobrir situações específicas; a aplicação dos princípios apresentados depende das circunstâncias particulares envolvidas e recomendamos que assistência profissional seja obtida antes da decisão de adotar ou não uma ação devido a qualquer dos conteúdos desta apresentação. A Deloitte terá o prazer de assessorar os leitores sobre como aplicar os princípios apresentados nessa apresentação em suas circunstâncias específicas. A Deloitte não será responsável por nenhuma reivindicação, passivo ou despesa ocasionados a qualquer pessoa que decidir adotar ou não uma ação devido a qualquer dos conteúdos desta apresentação. Este documento é somente para sua informação. Consequentemente, você não deve, sem nosso consentimento prévio, mencionar ou usar nosso nome ou esta apresentação para qualquer outra finalidade, assim como ela não deve ser apresentada ou distribuída a terceiros.

3 Agenda Assunto Vigência e adoção inicial da Lei 12.973/ 2014
Ágio em aquisição de participações societárias Ajuste a valor justo – AVJ Ajuste a valor presente - AVP Definição de Receita Bruta e Impactos no PIS/ COFINS Lucro Presumido e Lucro Arbitrado Custo de Empréstimos Teste de recuperabilidade - Impairment Ativo Imobilizado Arrendamento mercantil financeiro Contratos de longo prazo Concessões 3 3 3

4 Vigência e adoção inicial da Lei 12.973/14

5 Vigência e adoção inicial da Lei 12.973/14
Mecânica das apurações de IRPJ e CSLL Antes Lei (RTT) Lei /09 (RTT) LEI /14 Lucro Contábil (Padrão IFRS) Lucro Contábil (Padrão IFRS) Lucro Contábil (Padrão 2007) Livros Fiscais Ajustes (FCONT) Livros Fiscais Ajustes (e-IRPJ) Livros Fiscais Ajustes (LALUR) Lucro Contábil (Padrão 2007) Lucro Tributável Lucro Tributável Livros Fiscais Ajustes (LALUR) Lucro Tributável 5

6 Vigência e adoção inicial da Lei 12.973/14 Regra geral
2013 RTT aplicável 2014 Optante: Antecipa os efeitos da Lei /14 para o ano-calendário (Extinção do RTT). Não Optante: Manutenção do RTT para 2014. Opção pela antecipação dos efeitos será irretratável. Formalização, prazo e condições a serem definidas pela RFB. Anos-Calendário 2015 em diante Dispositivos da Lei /14 aplicáveis (Extinção do RTT) inclusive para os não optantes. Exceções aplicáveis para alguns dispositivos. 6

7 Vigência e adoção inicial da Lei 12.973/14
Saldos de RTT em ou Optante Não Optante Ativo Adição em janeiro de 2014, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao ativo, para ser adicionada à medida de sua realização. Adição em janeiro de 2015, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao ativo, para ser adicionada à medida de sua realização. . Diferenças Positivas Passivo Não poderá ser excluído, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao passivo, para ser excluída à medida da baixa ou liquidação Não poderá ser excluído, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao passivo, para ser excluída à medida da baixa ou liquidação . Ativo Não poderá ser excluído, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao ativo, para ser excluída à medida de sua realização. Não poderá ser excluído, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao ativo, para ser excluída à medida de sua realização. Diferenças Negativas Passivo Adição em janeiro de 2014, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao passivo, para ser adicionada à medida da baixa ou liquidação. Adição em janeiro de 2015, salvo se houver evidenciação contábil dessa diferença vinculada ao passivo, para ser adicionada à medida da baixa ou liquidação. RASTREABILIDADE 7

8 Ágio na Aquisição de Participações Societárias

9 Ágio na aquisição de participações societárias
Reconhecimento e mensuração do custo de aquisição Critério Anterior Lei /2014 Critérios de Reconhecimento e Alocação I – PL contábil da investida Há critério de ordem: Primeiro aloca-se aos ativos identificáveis adquiridos e aos passivos assumidos a valor justo; e Posteriormente, aloca-se o montante residual ao ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou o ganho proveniente de compra vantajosa. I – PL contábil da investida Ágio ou deságio indicado dentre os seguintes fundamentos econômicos: (a) Valor de mercado de bens do ativo; (b) Valor de Rentabilidade com base em previsão dos resultados nos exercício futuros; (c) Fundo de Comércio, intangíveis e outras razões econômicas. II – Mais ou menos valia. Diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o seu PL. Forma de Registro Devem ser registrados em subcontas distintas. III – Ágio por rentabilidade futura (goodwill). Regra Geral Critério Fiscal acompanha o critério contábil. 9

10 Ágio na aquisição de participações societárias Documentação
Custo de Aquisição Baseado no balanço patrimonial ou balancete de verificação da investida levantado na data da aquisição ou até 2 meses, no máximo, antes dessa data. I – PL contábil da investida Deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protolocado na RFB ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia útil do 13º. mês subsequente ao da aquisição da participação II – Mais ou menos valia. Diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o seu PL III – Ágio por rentabilidade futura (goodwill). Ágio é residual. Não será necessário preparar suporte documental específico para fins tributários. Documentação do item II a ser disciplinada pela RFB 10

11 Ágio na aquisição de participações societárias Tratamento Tributário
Realização da mais ou menos-valia e do ágio: Descrição Aspectos Contábeis Aspectos Fiscais Mais ou menos Valia de Ativos e Passivos Reconhecido no resultado da investidora quando da realização ou liquidação dos respectivos ativos e passivos da investida Indedutível Ágio Não amortizado e sujeito ao teste de recuperabilidade (Impairment – CPC 01) Ganho Proveniente de Compra Vantajosa Reconhecido no resultado da investidora no momento da aquisição do investimento Não Tributável Alienação ou Baixa do investimento avaliado pelo MEP: Descrição Aspectos Fiscais Mais ou menos Valia de Ativos e Passivos Computados como componentes para determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento avaliado pelo MEP ainda que tenham sido realizados na escrituração comercial do contribuinte Ágio Ganho Proveniente de Compra Vantajosa Tributável 11

12 Ágio na aquisição de participações societárias
Amortização após incorporação, fusão ou cisão Tratamento Tributário Saldos existentes na contabilidade na data da aquisição da participação societária serão incorporados aos respectivos ativos e passivos e poderão ser considerados como integrantes do custo do bem ou do direito que lhes deu causa para efeito de determinação de ganho ou perda de capital e do cômputo da depreciação, amortização ou exaustão. II – Mais ou menos valia. Diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o seu PL Saldo do ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária poderá ser excluído para fins de determinação do Lucro Real à razão de 1/60 avos, no máximo, para cada mês do período de apuração III – Ágio por rentabilidade futura (goodwill). E os ativos sem prazo de vida útil definida? O valor do ganho proveniente de compra vantajosa deverá ser computado na determinação do lucro real a partir da data do evento societário de incorporação, fusão ou cisão, a razão de, no mínimo, 1/60 para cada mês de apuração. Ganho por compra Vantajosa 12

13 Condições Específicas III – Ágio por rentabilidade futura (goodwill).
Ágio na aquisição de participações societárias Amortização após incorporação, fusão ou cisão Condições Gerais Amortização somente permitida na hipótese do Laudo ter sido elaborado e tempestivamente protocolado ou registrado. Dados constantes do Laudo não devem apresentar vícios e incorreções relevantes. Amortização somente permitida na hipótese de aquisição entre partes não dependentes. Amortização somente permitida se os valores que compõem a mais-valia e o ágio puderem ser identificados (contabilizados em subcontas distintas). II – Mais ou menos valia. Diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida e o seu PL Condições Específicas Mais Valia: Bem ou direito deve estar intrinsecamente relacionado com a produção ou comercialização de bens ou serviços. Ágio: removida a vedação do aproveitamento do ágio na hipótese do ágio ter sido apurado em operação de substituição de ações ou quotas de participação societária. III – Ágio por rentabilidade futura (goodwill). Restrição relacionada a elaboração e registro do Laudo não se aplica para as participações societária adquiridas até 31/12/2013 para os optantes, ou até 31/12/2014 para os não optantes. 13

14 Ágio na aquisição de participações societárias
Conceito de Partes Dependentes Adquirente e o alienante são controlados, direta ou indiretamente, pela mesma parte ou partes I Existe relação de controle entre o adquirente e o alienante II Alienante seja sócio, titular, conselheiro ou administrador da pessoa jurídica adquirente III Alienante seja parente ou afim até terceiro grau, cônjuge ou companheiro das pessoas relacionadas no inciso III IV Outras relações não descritas nos incisos I a IV, que fique comprovada a dependência societária V No caso de aquisição em estágios, a relação de dependência deve ser verificada no ato da primeira aquisição, desde que as condições do negócio estejam previstas no instrumento negocial Relação de dependência deve ser verificada no momento da aquisição. 14

15 Tratamento Tributário
Ágio na aquisição de participações societárias Regras de transição Aquisição Laudo Registro Incorporação Tratamento Tributário Até 2013 Laudo único ou 2 Laudos Não Até 31/12/2017 Lei 9.532/97 PPA Após 31/12/2017 LEI /14 2014 (não optante) Sim (optante) A partir de 2017 N/A

16 Ajustes a Valor Justo (AVJ) e Ajustes a Valor Presente (AVP)

17 Importância do registro em subcontas distintas – RASTREABILIDADE
Ajuste a Valor Justo (AVJ) Regras Gerais Ajuste a Valor Justo Positivo e Negativo Deverá ser segregado em subcontas distintas vinculadas aos respectivos ativos e passivos. Ajustes Positivos Ganho computado no lucro real pela realização do ativo (depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa) ou liquidação ou baixa do passivo. Tributação imediata se o AVJ não for controlado em subconta específica. Ajustes Negativos Perda será dedutível pela realização do ativo (depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa) ou liquidação ou baixa do passivo. Perda não será dedutível se não for controlado em subconta específica. Importância do registro em subcontas distintas – RASTREABILIDADE 17

18 Ajuste a Valor Justo (AVJ) Exemplo – Ganho AVJ
Alfa adquiriu à vista propriedade para investimento em janeiro de 20x1 por $ Em dezembro desse mesmo ano peritos avaliaram a valor justo da propriedade em $ Escrituração mercantil – Ganho registrado no resultado quando da avaliação ao valor justo Lucro real – Ganho tributado quando da realização do ativo BP DRE Propriedade para investimento - Custo de aquisição 10.000 - Ajuste a valor justo 200 Ganho com ajuste a valor justo Ganho evidenciado em subconta vinculada ao ativo Ganho será tributado quando da venda da propriedade 18

19 Ajuste a Valor Justo (AVJ) Exemplo – Perda AVJ
Alfa adquiriu à vista propriedade para investimento em janeiro de 20x1 por $ Em dezembro desse mesmo ano peritos avaliaram a valor justo a propriedade em $ Escrituração mercantil – Perda registrada ano resultado quando da avaliação ao valor justo Lucro real – Perda dedutível quando da realização do ativo BP DRE Propriedade para investimento - Custo de aquisição 10.000 - Ajuste a valor justo (150) Perda com ajuste a valor justo Perda evidenciada em subconta vinculada ao ativo Perda será dedutível quando da venda da propriedade 19

20 Ajuste a Valor Justo (AVJ) AVJ na Investida avaliada pelo MEP
Ajuste a Valor Justo Positivo e Negativo Deverá ser segregado em subcontas vinculadas à participação societária Ajuste Positivo Ganho computado no lucro real da investidora quando da alienação do investimento. Ganho será liberado de tributação na investidora quando a investida incluir o ganho no lucro real Tributação de imediato se a investidora não controlar em subconta do investimento Ajuste Negativo Perda será considerada dedutível da investidora quando da alienação do investimento Perda não será dedutível na investidora quando a investida deduzir a perda na apuração do lucro real Perda não será dedutível na investidora se não controlada em subconta do investimento 20

21 Exemplo - Ajuste Positivo
Ajuste a Valor Justo (AVJ) Exemplo - Ajuste Positivo Alfa possui 100% das ações do capital social de Beta. Beta apurou aumento do seu PL de $ 300 durante o exercício social de 20x1, sendo $ 280 de lucro, que inclui $ 15 de ajuste a valor justo de ativos biológicos, e $ 20 de ajuste a valor justo de títulos disponíveis para venda. Débito Crédito Investimento – valor patrimonial realizado 265 Investimento – valor patrimonial – ajuste a valor justo de ativos biológicos 15 Investimento – valor patrimonial – ajuste a valor justo de títulos disponíveis para venda 20 Receita de equivalência patrimonial 280 Ajustes de avaliação patrimonial – reflexos de controlada Valores serão transferidos para a conta “Investimento – Valor Patrimonial Realizado” quando a investida computar o ganho no lucro real Os ganhos correspondentes a eventuais saldos nessas contas, quando da alienação do investimento, serão computados na determinação do lucro real. 21

22 Exemplo - Ajuste Negativo
Ajuste a Valor Justo (AVJ) Exemplo - Ajuste Negativo Exemplo: Alfa tem 100% das ações do capital social de Beta. Beta apurou aumento do seu PL de $ 275 durante o exercício social de 20x1, sendo $ 280 de lucro, que inclui $ 15 de perda com ajuste a valor justo de ativos biológicos, e $ 5 de perda com ajuste a valor justo de títulos disponíveis para venda. Débito Crédito Investimento – valor patrimonial realizado 295 Investimento – valor patrimonial – ajuste a valor justo de ativos biológicos 15 Investimento – valor patrimonial – ajuste a valor justo de títulos disponíveis para venda 5 Receita de equivalência patrimonial 280 Ajustes de avaliação patrimonial – reflexos de controlada Valores serão transferidos para a conta “Investimento – Valor Patrimonial Realizado” quando a investida computar a perda no lucro real As perdas correspondentes a eventuais saldos nessas contas, quando da alienação do investimento, poderão ser computadas na determinação do lucro real 22

23 Registro do AVP em subcontas distintas RASTREABILIDADE
Ajuste a Valor Presente Regra Geral AVP de Direitos AVP computado na determinação do lucro real no mesmo período em que a receita ou resultado da operação deva ser oferecido à tributação. Computo da receita com base em seu valor “integral” conforme documentos fiscais. AVP de Obrigações AVP computado na determinação do lucro real no período em que: O bem for revendido; O bem for utilizado como insumo na produção de bens ou serviços; Realização do ativo (via depreciação, exaustão, amortização, alienação ou baixa); Despesa for incorrida; e Custo for incorrido. Computo da despesa com base em seu valor “integral” conforme documentos fiscais Registro do AVP em subcontas distintas RASTREABILIDADE 23

24 Ajuste a Valor Presente Exemplo
Alfa adquiriu bem do ativo imobilizado à prazo. Posteriormente, referido bem do ativo imobilizado foi alienado à vista. Dados: Aquisição do ativo (a ser utilizado na entrega de mercadorias) em 20x1 pelo valor de R$ 1.500, a prazo. • Pagamento do ativo ocorrerá em 20x2. • Valor presente na data da compra: R$ • Juros a apropriar nos anos de 20x1 e 20x2: R$ 150 em cada ano. • Vida útil do ativo: 5 anos. • Venda do ativo em 20x4 por R$ 700, à vista 24

25 Ajuste a Valor Presente Exemplo
Registros Contábeis – Ano 20x1 Apuração Lucro Real – 20X1 Imobilizado (A) Imobilizado – AVP (A) Descrição $ LAIR (390) Adição AVP Juros 150 Exclusão AVP Deprec. (60) Prejuízo Fiscal (300) (1) 1.500 300 (2) Depreciação Ac. (A) Depreciação Ac. AVP DRE 300 (4) (4) 60 (3) 150 (4) 240 LAIR 390 Ctas. Pagar (P) Juros a apropriar (P) 1.500 (1) (2) 300 150 (3) 25

26 Ajuste a Valor Presente Exemplo
Registros Contábeis – Ano 20x2 Apuração Lucro Real – 20X2 Imobilizado (A) Imobilizado – AVP (A) SI1.500 300 SI Descrição $ LAIR (390) Adição AVP Juros 150 Exclusão AVP Deprec. (60) Prejuízo Fiscal (300) Depreciação Ac. (A) Depreciação Ac. AVP DRE 300 SI 300 (3) SI 60 (3) 60 (1) 150 (3) 240 LAIR 390 Ctas. Pagar (P) Juros a apropriar (P) Caixa (A) (2) 1.500 1.500 SI SI 150 150 (1) 1.500 (2) 26

27 Ajuste a Valor Presente Exemplo
Registros Contábeis – Ano 20x3 Apuração Lucro Real – 20X3 Imobilizado (A) Imobilizado – AVP (A) 300 SI Descrição $ LAIR (240) Exclusão AVP Deprec. (60) Prejuízo Fiscal (300) SI1.500 Depreciação Ac. (A) Depreciação Ac. AVP DRE 600 SI 300 (3) SI 120 (3) 60 (3) 240 LAIR 240 Juros a apropriar (P) SI - 27

28 Ajuste a Valor Presente Exemplo
Registros Contábeis – Ano 20x4 Apuração Lucro Real – 20X4 Imobilizado (A) Imobilizado – AVP (A) SI1.500 1.500 (2) (2) 300 300 SI Descrição $ LAIR 220 Exclusão AVP Deprec. (120) Lucro Real 100 Depreciação Ac. (A) Depreciação Ac. AVP DRE (2) 900 900 SI SI 180 180 (2) (2) 480 700 (1) LAIR 220 Caixa (A) Juros a apropriar (P) (1) 700 SI - 28

29 Definição de receita bruta e faturamento – Impactos no PIS e na COFINS

30 Definição de receita bruta Principais alterações
Mudança da definição de receita bruta: o produto da venda de bens nas operações de conta própria; o preço da prestação de serviços em geral; o resultado auferido em operações de conta alheia; e as receitas da “atividade ou objeto principal” da pessoa jurídica. O Ajuste a valor presente (AVP) decorrente de elementos de Ativos (art. 183, VIII da Lei 6.404/76) deve ser incluído na receita bruta. 30

31 Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
Regime Cumulativo – Principais alterações Descrição Alterações Definição de Faturamento Define como faturamento, para fins de determinação da base de cálculo do PIS e da COFINS para os contribuintes sujeitos ao regime cumulativo, a receita bruta definida com base na nova redação dada pela Lei /14. Exclusões da Receita Bruta Redação manteve exclusões atualmente aceitas, e ainda, ajustada para adequar ao conceito de alienação de itens do Ativo Não Circulante. Receitas reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos. Contratos com prazo de execução superior a 1 ano Seguem mesmos critérios de reconhecimento adotados pela legislação do IRPJ. Revogação do inciso V do § 2º da Lei 9.718/98 Com esta revogação fica suprimida a exclusão, da receita bruta, a receita decorrente da transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS de créditos de ICMS originados de operações de exportação. Aparentemente este artigo seria suprimido, mas acabou não sendo ajustado na redação final do PCL. Concessões – Ativo Financeiro Reconhecimento das receitas quando do efetivo recebimento em caixa.

32 Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
Regime Não Cumulativo – Principais alterações Descrição Alterações Definição de faturamento mensal (receita auferida) Recepciona a definição de receita bruta trazida pela nova redação dada pela Lei /14, bem como inclui todas a demais receitas auferidas pela PJ com os seus respectivos valores decorrentes de ajuste de AVP derivados de ativos (art. 183, VIII, da Lei 6.404/76). Base de cálculo do PIS e da COFINS A base de cálculo do PIS e da COFINS é total das receitas auferidas pela pessoa jurídica. Exclusão da receita bruta Alteração ou inclusão das seguintes receitas que podem ser excluídas das bases de cálculo do PIS e da COFINS: receitas decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou intangível (legislação anterior era limitada apenas a bens do ativo imobilizado); Receitas financeiras decorrentes de AVP referentes a receitas excluídas das bases de cálculo do PIS e da COFINS; Ganhos decorrentes de AVJ; Receitas de subvenções de investimento e de doações feitas pelo Poder Público; Receitas reconhecidas pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos; IRPJ que deixou de ser pago em virtude do incentivo do lucro da exploração; Receitas relativas ao prêmio na emissão de debêntures. Concessões – Ativo Financeiro Reconhecimento das receitas quando do efetivo recebimento em caixa.

33 Apuração de créditos de PIS e COFINS
Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS Regime Não Cumulativo – Principais alterações Descrição Alterações Apuração de créditos de PIS e COFINS Possibilita ao contribuinte que seja considerado no cálculo dos créditos de PIS e COFINS os valores decorrentes do AVP de passivos (art. 184, III, da Lei 6.404/76). Vedação do desconto de créditos para os bens do ativo imobilizado que foram objeto de arrendamento mercantil, na pessoa jurídica arrendatária. Vedação do desconto de créditos calculados em relação a: Encargos associados a empréstimos registrados como custo (empréstimos capitalizados); Custos estimados de desmontagem e remoção do imobilizado e de restauração do local em que estiver situado (parcela incluída no custo do imobilizado); d) Vedação do desconto de créditos em relação aos ganhos e perdas decorrentes de avaliação de ativo com base no valor justo. (parcela incluída no custo do imobilizado); e) Na execução de contratos de concessão de serviços públicos, os créditos gerados pelos serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento de infrestrutura, quando a receita correspondente tiver contrapartida em ativo intangível ou ativo financeiro representativo de direito de exploração, somente poderão ser aproveitados à medida que o ativo intangível for amortizado ou na proporção em que ocorrer o recebimento do ativo financeiro, excetuado os créditos decorrentes de bens do ativo imobilizado.

34 Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
Arrendadora O valor da contraprestação deverá ser computado na bases de cáculo do PIS e da COFINS Arrendatário (regime não-cumulativo) Pode descontar créditos calculados sobre o valor do custo de aquisição ou construção dos bens arrendados proporcionalmente ao valor de cada contraprestação durante o período de vigência do contrato. Arrendamento mercantil financeiro

35 Lucro Presumido e arbitrado Principais Alterações
Descrição Alterações Receita Bruta Recepciona a definição de receita bruta trazida pela nova redação dada pela Lei /14, bem como incorpora no texto a expressão “deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos.” Inclui os valores decorrentes do AVP de Ativos (art. 183, VIII, da Lei 6.404/76); Definição do ganho de capital na alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis como a diferença positiva entre o valor de alienação e o respectivo valor contábil. Poderão ser considerados no valor contábil do ativo alienado o os valores decorrentes dos efeitos do AVP de passivos (art. 184, III, da Lei 6.404/76). Os ganhos ou perdas de AVJ não serão considerados como parte integrante do valor contábil, exceto na hipótese dos ganhos terem sido anteriormente computados na base de cálculo do imposto. Os ganhos decorrentes de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não integrarão a base de cálculo do imposto, no momento em que forem apurados. Tributação Diferida Mantem a tributação no primeiro período de apuração pelo Lucro Presumido ou Arbitrado dos saldos dos valores cuja tributação havia diferido, independentemente da necessida de controle no livro de apuração do lucro real (e-LALUR). 35

36 Variação Cambial decorrentes de AVP
Lucro Presumido e arbitrado Principais Alterações Descrição Alterações Ganho de Capital É vedado o cômputo de qualquer parcela a título de encargos associados a empréstimos, registrados como custo do ativo, para fins de determinação do ganho de capital derivado de alienação de bens do ativo imobilizado ou intangível, bem como estoques de longa maturação e propriedades para investimentos. Variação Cambial decorrentes de AVP As receitas financeiras relativas às variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio, originadas dos saldos de valores a apropriar decorrentes de AVP não integrarão a base de cálculo do IRPJ. Contratos de concessão A receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de exploração, não integrará a base de cálculo do IRPJ e da CSLL. No caso das receitas cuja contrapartida seja ativo financeiro não há previsão expressa, porém artigo 36 prevê diferimento do lucro na fase de construção. O ganho de capital na alienação do ativo intangível corresponderá à diferença positiva entre o valor da alienação e o valor dos custos incorridos na sua obtenção, deduzido da correspondente amortização. 36

37 Outros Tópicos – Juros de empréstimos, Impairment, Leasing, Contratos de Longo Prazo e Concessões

38 Dedutibilidade - Alternativas
Custos de empréstimos Dedutibilidade - Alternativas Para fins contábeis, o CPC 20 determina que a entidade deve capitalizar os custos de empréstimos que são diretamente atribuíveis à aquisição, construção ou à produção de ativo qualificável como parte do custo do ativo. Custo do Ativo Juros e outros encargos, associados a empréstimos contraídos, especificamente ou não, para financiar a aquisição, construção ou produção de bens classificados como estoques de longa maturação, propriedade para investimentos, ativo imobilizado ou ativo intangível, podem ser registrados como custo do ativo, desde que incorridos até o momento em que os referidos bens estejam prontos para seu uso ou venda. Encargo associado a empréstimos é aquele em que o tomador deve necessariamente incorrer para fins de obtenção dos recursos. Exclusão Fiscal Alternativamente, os juros ou outros encargos poderão ser excluídos na apuração do Lucro Real quando incorridos, devendo ser adicionados quando o respectivo ativo for realizado, inclusive mediante depreciação, amortização, exaustão, alienação ou baixa. 38

39 Momento da dedutibilidade
Teste de recuperabilidade - Impairment Momento da dedutibilidade O contribuinte poderá reconhecer na apuração do lucro real os valores contabilizados como redução ao valor recuperável de ativos somente quando ocorrer a alienação ou baixa do bem correspondente. Exemplo - Alfa tem um ativo registrado por $ e em 20x1 constituiu provisão para redução do seu valor recuperável em $ 50. Em 20x3 Alfa vendeu esse ativo por $ 20x1 20x3 Perda com redução do valor recuperável (50) Valor da venda 1.010 Valor contábil do ativo vendido (950) CONTÁBIL 60 Perda considerada dedutível somente em 20x3 50 LUCRO REAL 10 Perda considerada dedutível na alienação ativo. 39

40 Depreciação – Exclusão no e-LALUR
Ativo imobilizado Depreciação – Exclusão no e-LALUR Na hipótese da quota de depreciação registrada na contabilidade do contribuinte ser menor daquela calculada com base nas taxas de depreciação publicadas pela Receita Federal, a diferença poderá ser excluída do lucro líquido na apuração do Lucro Real, desde que o valor total depreciado não ultrapasse o custo de aquisição do bem. A partir do período de apuração em que o montante acumulado das quotas de depreciação computado na determinação do lucro real atingir o custo de aquisição do bem, o valor da depreciação, registrado na escrituração comercial, deverá ser adicionado ao lucro líquido para efeito de determinação do lucro real. Atenção! A depreciação excluída em Livro Fiscal deve ser adicionada na hipótese de alienação ou baixo do ativo imobilizado, conforme acréscimo do § 6º. do art. 31 do Decreto-Lei n° 1.598/77. 40

41 Arrendamento mercantil financeiro Efeitos tributários na arrendatária
CPC 06 – Estabelece que os arrendamentos mercantis classificados como financeiros deverão ser capitalizados. Tratamento tributário previsto pela Lei /14 – Operações abrangidas pela Lei 6.099/74 As contraprestações pagas ou creditadas referentes a bens móveis ou imóveis intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços poderão ser computadas na determinação do Lucro Real; As despesas financeiras incorridas pela arrendatária em contratos de arrendamento mercantil são indedutíveis, bem como os ajuste a valor presente (AVP); e As despesas de depreciação, amortização e exaustão, na hipótese em que a arrendatária reconheça contabilmente o encargo, devem ser adicionadas na apuração do Lucro Real. Ativo e passivo são reconhecidos por valores iguais, valor justo do ativo ou, se inferior, valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento Efeitos no resultado Despesas de depreciação Despesas financeiras 41

42 Arrendamento mercantil financeiro Efeitos tributários na arrendadora
CPC 06 – Estabelece que os arrendamentos mercantis classificados como financeiros deverão ser tratados na escrituração mercantil da arrendadora como uma venda financiada. Aspectos Contábeis Resultado na venda do ativo arrendado no momento do início do contrato de arrendamento mercantil financeiro. Receita financeira durante o prazo do arrendamento mercantil financeiro. Aspectos Fiscais Expurgar os efeitos do resultado na venda e da receita financeira na apuração do lucro real. Reconhecer proporcionalmente o resultado relativo a cada contraprestação durante o prazo do contrato para fins de apuração do lucro real. Somente aplica-se às operações de arrendamento mercantil em que há transferência subsatancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo. Resultado é definido como a diferença entre o valor do contrato de arrendamento mercantil e somatório dos custos diretos iniciais e o custo de aquisição ou construção dos bens arrendados. 42

43 Contratos de Longo Prazo Tratamento tributário
Caso o contribuinte utilize critério para determinação da porcentagem do contrato ou da produção executada distinto dos previstos § 1 do art. 10 do Decreto-Lei n° /77, que implique resultado do período diferente daquele que seria apurado com base nesses critérios, a diferença verificada deverá ser adicionada ou excluída para fins tributários. A legislação tributária prescreve os seguintes critérios para determinar as receitas e custos decorrentes de contratos de construção com prazo de execução superior a um ano: Com base na relação entre os custos incorridos no período de apuração e o custo total estimado da execução da empreitada ou da produção; ou Com base em laudo técnico de profissional habilitado, segundo a natureza da empreitada ou dos bens ou serviços, que certifique a porcentagem executada em função do progresso físico da empreitada ou produção. Os métodos descritos no CPC 17 R1 (Contratos de Longo Prazo) para mensuração do estágio de execução (stage of completion) da construção são, em regra geral, consistentes com os previstos na legislação tributária. 43

44 Contratos de Longo Prazo Situações especiais
Contabilidade Fiscal Expectativa de Prejuízo deve ser reconhecida no resultado imediatamente, independentemente da realização completa do trabalho. Dedutibilidade será reconhecida conforme a realização dos trabalhos. Quando a conclusão de um contrato de construção não puder ser estimada com confiabilidade fica vedada a apropriação de resultado positivo durante esse período. O resultado positivo deve ser considerado para fins tributários independentemente de indefinição do prazo de conclusão do contrato de construção. Ajustes ao custo para fins “normalização” de margem com o objetivo de evitar estouros no orçamento. A legislação tributária (IN 21/79) prevê que os reajustes de custos são aqueles decorrentes: (a) modificação na quantidade da construção, produção ou dos serviços contratados, constante de aditamento contratual, com a correspodnentes alteração do preço total; (b) de reajustes por variações de preços. Não proíbe modificação no critério de mensuração das receitas e custos no decorrer do prazo do contrato. Critério de mensuração deve ser uniforme durante toda a execução do contrato. 44

45 Alcance da Interpretação ICPC 01
Concessões Alcance da Interpretação ICPC 01 O concedente regula quais serviços a concessíonária deve prestar com a infraestrutura, para quem deve prestá-lo e qual o preço? A concessão não está no alcance da Interpretação ICPC 01 Não Sim O concedente controla, por meio de titularidade, direito beneficiário ou de outro modo, qualquer participação residual na infraestrutura ao final do contrato ou a infraestrutura é utilizada no acordo durante toda a sua vida útil Não Sim Não A infraestrutura é constribuída ou adquirida pela concessionária de um 3º. para o objetivo do acordo de prestação de serviço? Não A infraestrutura é do concedente à qual é dado acesso a concessionária para o propósito de prestação de serviço? Sim Sim A concessão está no alcance da Interpretação ICPC 01 A entidade concessionária não reconhece a infraestrutura como ativo imobilizado ou como ativo arrendado A entidade concessionário tem um direito de receber caixa ou outro ativo financeiro do concecedente? A entidade concessionária tem um direito contratual de cobrar os usuários dos serviços públicos? A concessão não está no alcance da Interpretação ICPC 01 Não Não 45 Fonte: Interpretação ICPC 01

46 Remuneração do concessionário
Concessões Remuneração do concessionário ATIVO FINANCEIRO O Concessionário deve reconhecer um ativo financeiro à medida que tem o direito contratual incondicional de receber dinheiro ou outro ativo financeiro do Concedente, ou, como apontado pelo Poder Concedente, pelos serviços de construção. Exemplo: Linhas de Transmissão. Concessão de rodovia sem cobrança de pedágio e o concedente pagará tudo diretamente à concessionária conforme contrato O Concessionário deve reconhecer um ativo intangível à medida que recebe o direito (autorização) de cobrar os usuários dos serviços públicos. Esse direito não se constitui em um direito incondicional de receber dinheiro porque os valores são condicionados à utilização do serviço pelo público. Exemplo: Concessão de Pedágio em Rodovias ATIVO INTANGÍVEL Certos contratos de concessão podem ainda originar os dois tipos de ativo, ou seja, parte representada por ativo financeiro e parte representada por ativo intangível 46

47 Concessões Efeitos tributários Ativo Intangível
A concessionária deve computar no lucro real o resultado decorrente do reconhecimento da receita do direito de exploração recebido do poder concedente à medida que ocorrer a realização do respectivo ativo intangível, inclusive mediante amortização, alienação ou baixa. Ativo Financeiro No caso de contrato de concessão de serviços públicos, o lucro decorrente da receita reconhecida pela construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo financeiro representativo de direito contratual incondicional de receber caixa ou outro ativo financeiro, poderá ser tributado à medida do efetivo recebimento. De acordo com a exposição de motivos, o objetivo é afastar a incidência do IRPJ e da CSLL sobre o lucro reconhecido à título de direito de exploração recebido do poder concedente (De maneira geral, a receita de construção reconhecida em conformidade com o CPC 17 – Contratos de Construção), antes do efetivo recebimento financeiro deste montante. 47

48 Mario Nascimento S. Neto
Apresentação - Lei /14 Contatos Consultor Cargo Telefone Mario Nascimento S. Neto Sócio (21) Rafael Jachelli Gerente (21) Yara Bellini Seminários a Clientes (11)

49 “Deloitte” refere-se à sociedade limitada estabelecida no Reino Unido “Deloitte Touche Tohmatsu Limited” e sua rede de firmas-membro, cada qual constituindo uma pessoa jurídica independente e legalmente separada. Acesse para uma descrição detalhada da estrutura jurídica da Deloitte Touche Tohmatsu Limited e de suas firmas-membro. ₢ 2014 Deloitte Brasil Auditores Independentes Ltda. Todos os direitos reservados.


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