CRÉDITO TRIBUTÁRIO A aula pretende expor e debater com os alunos os diversos aspectos conceituais do crédito tributário, com exemplos práticos a partir de análise da jurisprudência e da vivência profissional. Por Paulo Mendes, professor de Direito Tributário do CEAP, Técnico da Receita Federal, advogado e mestrando em Direito Ambiental e Políticas Públicas pela UNIFAP

CRÉDITO TRIBUTÁRIO - Crédito tributário: quantifica o direito subjetivo, de que é portador o sujeito ativo da relação jurídica obrigacional, relativo à prestação de um tributo, que se apresenta como objeto da obrigação. - O crédito é devido com a ocorrência do fato gerador (imponível) – surgimento da OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA - que depende da formalização para obter os efeitos de exigibilidade. fica sujeito ao ato de aplicação do direito definido como ato administrativo de “lançamento tributário”. .

LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO Trata-se do ato ou procedimento administrativo (para concurso, tanto faz chamarmos o lançamento de ato ou de procedimento), privativo da autoridade administrativa, que constitui o crédito tributário; Tem natureza constitutiva do crédito e declaratória da obrigação (porque a obrigação existe antes do lançamento e independe dele); É o ato que dá certeza e liquidez à obrigação tributária, tornando-a exigível, momento a partir do qual passa a existir o crédito tributário.

à obrigação tributária, que surge automaticamente com a ocorrência do fato gerador, falta certeza e liquidez. Ela não é, portanto, exigível. Para dar certeza (atestar sua existência) e liquidez (determinar o seu valor exato) à obrigação tributária, é necessária a atuação do fisco. Essa atuação do fisco se traduz no ato ou procedimento administrativo denominado lançamento. A obrigação tributária tornada líquida e certa pelo ato administrativo do lançamento passa a ser chamada crédito tributário.

Lançamento Tributário - Definição do CTN – Art. 142 Procedimento administrativo; tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente; determinar a matéria tributável; calcular o montante do tributo devido; identificar o sujeito passivo e, sendo caso; propor a aplicação da penalidade cabível (MULTA). A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória.

O Lançamento é Ato Vinculado em razão do princípio da indisponibilidade do interesse público, ou seja, não admite considerações de oportunidade e conveniência acerca de sua efetivação; Nele deverá constar também o do lançamento o prazo para pagamento ou impugnação, esta no caso de o sujeito passivo não concordar com o crédito exigido e pretender discuti-lo na esfera administrativa, mesmo não estando explícito no Código;

     A lei aplicável ao lançamento é a lei que estava vigente na data da ocorrência do fato gerador (Observar o art. 144 do CTN) e corresponde ao princípio da ultratividade da lei tributária, ou seja, ela é a lei que rege os fatos geradores ocorridos durante sua vigência e será ela a lei aplicada, mesmo que, no momento de sua aplicação, não mais esteja vigendo. No caso de impostos lançados por período certo de tempo, quando a lei fixar a data em que se considera ocorrido fato gerador, o lançamento rege-se pela lei vigente nessa data (art. 144, § 2º), e essa será a lei aplicável a todo o período. Exemplo: ITR.

MODALIDADES DE LANÇAMENTO O Lançamento é ato privativo da autoridade administrativa: - a) lançamento de ofício; - b) lançamento por declaração; e - c) lançamento por homologação; Varia entre uma e outra pela maior ou menor participação do sujeito passivo.

LANÇAMENTO DE OFÍCIO - ARTIGO 149 DO CTN - Hipóteses - DIRETO – I - quando a lei determinar que o procedimento de lançamento será feito diretamente pela Administração Pública; - SUPLETIVO À DECLARAÇÃO: II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; e III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender pedido de esclarecimento da autoridade administrativa

As hipóteses em que o lançamento deve ser efetuado ou revisto de ofício estão previstas no art. 149 do CTN. A revisão pressupõe existência de um lançamento anterior, sob qualquer modalidade, e deve ser realizada dentro do prazo de decadência do direito de constituir o crédito (art. 149, parágrafo único). Fora os casos de lavratura de auto de infração, temos alguns casos de tributos, hoje não muitos, em que o lançamento é efetuado originariamente de ofício, como o IPTU, o IPVA, a maioria da taxas, as contribuições de melhoria, algumas contribuições, como as cobradas pelos conselhos fiscalizadores de profissões regulamentadas, a contribuição de iluminação pública etc.

LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO ARTIGO 147 DO CTN - aquele emitido com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua efetivação (art. 147, do CTN).

A principal característica do lançamento por declaração – que o distingue do lançamento por homologação – é o fato de não ser possível haver pagamento pelo sujeito passivo antes de a fazenda calcular o tributo e notificá-lo para pagar (ou impugnar). O art. 148 trata de hipótese de arbitramento, aplicável quando o montante do tributo deva ser calculado com base em valor de bem ou direito declarado pelo sujeito passivo. O arbitramento não é modalidade de lançamento, mas um procedimento para a obtenção do correto valor da base de cálculo.

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO ARTIGO 150 DO CTN - “Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.” - A homologação pode ser expressa ou tácita - § 4º do art. 150 - Se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.

LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO - A homologação é um ato jurídico administrativo de natureza confirmatória, em que o agente público, verificado o exato implemento das prestações tributárias de determinado contribuinte, declara, de modo expresso, que obrigações houve, mas que se encontram devidamente quitadas até aquela data, na estrita consonância dos termos da lei.

Para entender a homologação O §1º do art. 150 deve ser lido assim: o pagamento antecipado extingue o crédito, estando sujeita a extinção a condição resolutória, cujo implemento ocorre com não-homologação do pagamento.

jurisprudência “Ementa: .... I. O fato gerador faz nascer a obrigação tributária, que se aperfeiçoa com o lançamento, ato pelo qual se constitui o crédito correspondente à obrigação (arts. 113 e 142 do CTN). ....” (STJ. REsp 332693/SP. Rel.: Min. Eliana Calmon. 2ª Turma. Decisão: 03/09/02. DJ de 04/11/02, p. 181.) “Ementa: .... III. Uma vez verificado pela Administração Fiscal o surgimento do fato gerador, está ela, por expressa disposição legal, obrigada a efetuar o lançamento como ato vinculado, sob pena de responsabilidade funcional. (Art. 142, parágrafo único, do CTN). ....” (STJ. REsp 448527/SP. Rel.: Min. Luiz Fux. 1ª Turma. Decisão: 19/08/03. DJ de 15/09/03, p. 238.)

“Ementa: .... I. A norma que rege os aspectos estruturais da incidência fiscal é a que está em vigor na data da ocorrência do fato gerador. ....” (TRF-1ª Região. AC 96.01.11376-2/MG. Rel.: Juíza Vera Carla Cruz (convocada). 4ª Turma. Decisão: 26/05/ 00. DJ de 04/08/00, p. 112.)   “Ementa: .... I. O lançamento rege-se, quanto aos elementos estruturais da obrigação tributária, pela lei vigente na data da ocorrência do fato gerador (CTN, art. 144, caput). II. Por outro lado, não procede a alegação do INSS de que o disposto no § 1º do art. 144 do CTN autorizaria a aplicação de legislação posterior à ocorrência do fato gerador, uma vez que a expressão ‘novos critérios de apuração’ não pode implicar o aumento do tributo devido, aspecto que, por força do disposto no art. 97, inciso II, do CTN, está sujeito à regra do caput do referido art. 144. ....” (TRF-1ª Região. AC 1999.01.00.103420-4/MG. Rel.: Juiz Leão Aparecido Alves (convocado). 2ª Turma Suplementar. Decisão: 25/06/02. DJ de 08/08/02, p. 106.)

“Ementa: .... I. Havendo impugnação ao lançamento efetuado pela Administração Tributária, o crédito somente se considerará definitivamente constituído depois do julgamento do recurso administrativo interposto (CTN, art. 145, I). ....” (TRF-1ª Região. REO 1997.01.00.005602-4/MG. Rel.: Juiz Leão Aparecido Alves (convocado). 2ª Turma Suplementar. Decisão: 25/06/02. DJ de 08/08/02, p. 101.) “Ementa: .... IV. A constituição definitiva do crédito tributário não se dá com a inscrição, mas com a notificação do lançamento, uma vez que seus efeitos já se produzem quando o sujeito passivo é ‘regularmente’ notificado (art. 145 do CTN). ....” (TRF- 3ª Região. AC 95.03.052543-8/SP. Rel.: Des. Federal Souza Pires. 4ª Turma. Decisão: 17/10/01. DJ de 1º/02/02, p. 512.)

É necessário ainda registrar que ao se apresentar uma declaração, como parte de uma obrigação tributária acessória, e nela declarar os rendimentos e apuração de imposto a pagar e entregar este documento ao Fisco importa em reconhecimento de dívida, neste caso da obrigação tributária principal, onde não mais se precisa efetuar qualquer ato para imediata cobrança ou inscrição em dívida ativa, inclusive o lançamento, sobre os créditos tributários confessados. É a inteligência do disposto no parágrafo 1º do artigo 5º do Decreto-Lei nº 2.124, de 1984, consolidado no art. 933 do Decreto nº 3.000/99, conhecido como RIR/99 - Regulamento do Imposto de Renda: Art. 933.  O Ministro de Estado da Fazenda poderá eliminar ou instituir obrigações acessórias relativas ao imposto (Decreto-Lei nº 2.124, de 13 de junho de 1984, art. 5º). § 1º  O documento que formalizar o cumprimento de obrigação acessória, comunicando a existência de crédito tributário, constituirá confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência do referido crédito (Decreto-Lei nº 2.124, de 1984, art. 5º, § 1º). (Grifo nosso)

 A regra é perfeita. O Lançamento serve para tornar líquido e certo uma obrigação que surge ilíquida. Confessado o montante pelo próprio sujeito passivo que quantifica a obrigação tributária e torna certo o crédito tributário, não há necessidade do lançamento por parte da Administração Tributária, a não ser para complementá-la de ofício caso verifique alguma irregularidade fiscal, como é o caso do lançamento de imposto suplementar.

PROCEDIMENTO DE ARBITRAMENTO - Em qualquer das hipóteses de lançamento de ofício, pode a autoridade usar do procedimento de arbitramento, sempre que o cálculo do tributo tenha por base, ou tem em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial (art. 148, CTN).

ALTERABILIDADE DO LANÇAMENTO ARTIGO 145 DO CTN I - impugnação do sujeito passivo, administrativa ou judicial, usando do princípio optativo entabulado pela Constituição, art. 5º, XXXIV (direito de petição); e XXXV (liberdade de acesso ao judiciário); II - recurso de ofício – “recurso” é expressão usada para designar a possibilidade de recorrer a uma autoridade superior ou funcionalmente destacada, pela especialidade, em qualquer fase do procedimento fiscal;

RESULTADO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO OU JUDICIAL Como resultado, ao final do processo, administrativo ou judicial, poderemos ter, como conteúdo da decisão: i) a confirmação do lançamento; ii) a declaração de nulidade por vício de forma, quando então aplica-se novo prazo de decadência, a partir desse momento (art. 173, II); iii) declaração de nulidade por ausência de motivo, quando o fato jurídico não tenha ocorrido, ou; iv) a alterabilidade do lançamento praticado.

ALTERABILIDADE DO LANÇAMENTO III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no artigo 149 – particularmente os casos dos itens VIII, do art. 149 – quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; e IX, do art. 149 – quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade essencial.