IV CONGRESSO BRASILEIRO DE DIREITO TRIBUTÁRIO Oscar Mendonça

TEMA O ISS e a não inclusão na sua base de cálculo dos valores de materiais adquiridos de terceiros e das subempreitadas

Características Tema atual, muito polêmico (portanto, desafiador) e que hoje envolve valores significativos para a arrecadação municipal em razão da grande expansão da construção civil no país.

Construção Civil Abrange qualquer ramo de engenharia e a qualquer obra, inclusive hidráulica ou elétrica, como também sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem, instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos.

Hipótese x Base de cálculo A base de cálculo depende da matéria da hipótese, é função dela, é forma de dimensioná-la, de quantificá-la.

Materialidade da Hipótese do ISS “prestação de serviços de qualquer natureza, serviços não compreendidos no âmbito do ICMS e definidos em lei complementar” (Art. 156, III da Constituição)

Base de Cálculo do ISS preço do serviço (lei complementar) a prestação de serviço será sempre o resultado de uma obrigação civil, de caráter privado, firmada entre pelo menos duas pessoas. Não é o esforço humano puro e simples que deverá ser medido, mas o resultado do adimplemento de uma obrigação.

Sustentamos que a base de cálculo, envolve, em princípio, todos os valores dos itens que compõem o preço do serviço e não somente o valor relativo ao esforço humano do prestador, a sua remuneração, mas a doutrina está dividida.

Para Aires Fernandino Barreto: “a base natural do ISS é o preço do serviço... por preço do serviço deve-se entender a receita bruta dele proveniente, sem quaisquer deduções.” Para Betina Grupenmacher: “a única base imponível possível do ISS é a remuneração pela prestação do serviço, ficando dela excluídos quaisquer outros valores conexos com a prestação, objeto da tributação.”

Na prestação de serviço de construção civil por empreitada, por exemplo, é comum a utilização de materiais (concreto, brita, tijolos, peças de cerâmica, etc) e todos estes valores, por comporem o preço do serviço, poderiam ser incluídos na base de cálculo do imposto, em princípio.

Na obra por administração, o prestador fiscaliza e acompanha tecnicamente o andamento da obra sem responsabilizar-se pela aquisição e aplicação dos materiais necessários a execução do projeto. Na empreitada, o prestador assume a obrigação de entregar a obra pronta e, portanto, responsabiliza-se pela compra e aplicação dos materiais na obra.

Argumentos do Fisco contra as deduções da base de cálculo 1- não caberia a uma lei federal versar sobre isenção de imposto municipal, pois é vedada a partir da Constituição de 1988 a outorga de isenção heterônoma.

LC 116/2003 Art. 7 – A base de cálculo do imposto é o preço do serviço. Parágrafo 2 – Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza: I- o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar;

Argumentos do Fisco contra as deduções da base de cálculo 2 - Os materiais fornecidos pelo prestador seriam só aqueles produzidos fora do local da obra e estes são submetidos ao ICMS, segundo a Lista anexa.

7.02 Execução, por administração, empreitada ou sub-empreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica, e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da obra da prestação dos serviços, que fica sujeita ao ICMS).  7.05 Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

O legislador complementar, ao dizer materiais fornecidos pelo prestador, abre duas possibilidades: podem ser materiais produzidos pelo prestador ou por terceiros.

Decreto-Lei 406/68 “Na execução de obras hidráulicas ou de construção civil, o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes: a) ao valor dos materiais adquiridos de terceiros, quando fornecidos pelo prestador de serviço.”

Grupenmarcher vai mais longe e afirma que também não poderiam ser incluídos quaisquer outros valores na base de cálculo, além da remuneração do prestador, quais sejam: os valores relativos à mão de obra contratada para auxiliá-lo, o valor da água, da luz, do telefone e de qualquer outro custo operacional

Os valores das sub-empreitadas também não podem ser incluídos na base de cálculo do imposto, mesmo não mais havendo a previsão expressa de referida dedução na lei complementar, porque não pode haver “bis in idem” sobre o mesmo fato jurídico,

Prova do contribuinte. Quanto aos materiais aplicados em cada obra, de forma individualizada, apresentar: a primeira via das Notas Fiscais dos materiais aplicados, com o lançamento no seu corpo do local da obra e do serviço; caso o material tenha sido entregue em outro local, deve haver Nota Fiscal de remessa, emitida pela empreiteira indicando o local da obra; a data da Nota Fiscal do fornecedor deve ser anterior à data da Nota Fiscal de serviços; não vale Nota Fiscal de venda ao consumidor;

O mesmo deve ocorrer com o valor das sub-empreitadas O mesmo deve ocorrer com o valor das sub-empreitadas. O contribuinte deve apresentar como prova: . a guia de recolhimento do imposto da prestação do serviço sub-empreitado; . a descrição, na Nota Fiscal, do serviço e do local da obra, relativamente ao serviço sub-empreitado; . o contrato, o projeto e o orçamento original do serviço mãe;

Deduções por estimativa Não recomendável, mas legítima se previsto em lei municipal.

“A situação do prestador que fabrica seus produtos fora do canteiro de obras não pode ser equiparada à daquele que adquire materiais de terceiros para uso nas obras de construção civil. Os produtos fabricados pelo prestador estão sujeitos ao ICMS, razão por que não devem se sujeitar a uma nova incidência de ISS. Já os produtos adquiridos de terceiros, se não incluídos na base de cálculo do ISS pelo serviço de construção civil, ficariam imunes à tributação, somente sendo tributados na operação anterior, que não tem o construtor como contribuinte ou responsável tributário”. AgRg no RESP Nº 1.002.693 - RS (2007/0258832-0)

“Assim, quando os materiais são produzidos pelo próprio prestador fora do local onde são prestados os serviços, incide ICMS; quando os materiais são produzidos pelo prestador no canteiro de obras ou quando são adquiridos de terceiros, como não há possibilidade de incidência de ICMS, devem ter seus valores mantidos na base de cálculo do ISS”. AgRg no RESP Nº 1.002.693 - RS “(2007/0258832-0)

O Supremo Tribunal Federal, no RE 603 O Supremo Tribunal Federal, no RE 603.497/MG, interposto contra acórdão do STJ, reconheceu a repercussão geral da questão posta a julgamento, nos temos do art. 543-B do CPC, e exarou decisão publicada em 16.09.2010, reformando o acórdão recorrido, com o seguinte teor: “...Esta Corte firmou o entendimento no sentido da possibilidade da dedução da base de cálculo do ISS dos materiais empregados na construção civil”.

STJ retratou-se “...Portanto, revejo o entendimento anterior, a fim de realinhar-me com a orientação fixada pela Corte Suprema, para reconhecer a possibilidade de que as empresas de construção civil subtraiam da base de cálculo do ISS os materiais utilizados pela construtora” (Min. Humberto Martins, AgRg no RESP Nº 1.228.175 – MG - 2010/0209534-2)

Obrigado!