Tributação no Brasil de não-residentes e dos lucros auferidos por controladas e coligadas no exterior Prof. Dr. Luís Eduardo Schoueri

Tributação de não-residentes (beschränkt Steuerpflicht)

Tributação isolada vs. absorção Regra: tributação isolada –Cada rendimento ou ganho de não-residente é tomado isoladamente, sem considerar o todo (isolierende Betrachtungsweise) Exceção: apuração de lucros no País –Casos de doing business: Brasil: fonte de pagamento + fonte de produção –Filiais de pessoas jurídicas estrangeiras –Comitentes –Mandatários Tributação isolada vs. Absorção

Filiais de empresas estrangeiras –Seu funcionamento depende de autorização administrativa (art. 64 do Decreto-lei 2.627/40) –“Funcionamento” é exercer uma atividade econômica (doing business); o mero exercício de direitos em juízo, por exemplo, não é funcionamento Doing business no Brasil

Filiais de empresas estrangeiras –As filiais de sociedades estrangeiras são equiparadas a pessoas jurídicas contribuintes do imposto de renda (art. 147, II do RIR/99) –Seu imposto se apura e calcula da mesma forma como uma pessoa jurídica aqui sediada, exigindo contabilidade (ficção de independência), pelo método direto (art. 253 do RIR/99) Doing business no Brasil

Filiais de empresas estrangeiras –Apenas os custos e despesas realizados no território nacional, ou depreciações de bens aqui situados ou provisões relativas a operações de suas dependências no País serão dedutíveis (art. 397 do RIR/99) –Seus lucros se consideram automaticamente distribuídos (art. 694 do RIR/99) Doing business no Brasil

Comitentes e representantes (normas comuns) –Trata-se de negócios celebrados com a intermediação de pessoas situadas no Brasil –Embora se trate de negócio entre ausentes, a atuação do intermediário foi tão determinante que o legislador considera o rendimento produzido no Brasil Doing business no Brasil

Comitentes e representantes (normas comuns) –As normas do RIR sobre determinação e tributação dos lucros apurados no Brasil pelas filiais, sucursais, agências ou representações das sociedades estrangeiras autorizadas a funcionar no País alcançam, igualmente, os rendimentos auferidos por comitentes domiciliados no exterior, nas operações realizadas por seus mandatários ou comissários (art. 398 do RIR/99) Doing business no Brasil

Comitentes e representantes (normas comuns) –No caso de faturamento direto ou no caso de não ser efetuada a contabilização em separado exigida para o faturamento indireto, aplica-se o arbitramento

Comitentes –A equiparação a filial aplica-se com relação aos rendimentos auferidos por comitentes residentes ou domiciliados no exterior, em virtude de remessa para o Brasil de mercadorias consignadas a comissários, para que estes as vendam no País por ordem e conta dos comitentes (faturamento indireto) Doing business no Brasil

Comitentes –Regras para a apuração do rendimento tributável no faturamento indireto (art. 398, par. único RIR/99): o intermediário no País deve apurar o seu lucro em separado do do comitente estrangeiro; o lucro do intermediário será a diferença entre a remuneração recebida pelos seus serviços e os gastos e despesas que ocorrerem por sua conta; o lucro do comitente será a diferença entre o preço de venda no Brasil e o valor de importação acrescido dos valores tratados acima; Doing business no Brasil

Representantes –Apenas os representantes são alcançados, não o núncio ou o mediador –A pedra de toque é a existência de poderes para o intermediário obrigar contratualmente o vendedor para com o adquirente (art. 539, par. único RIR/99) Doing business no Brasil

Representantes –O fato exclusivo de o vendedor participar no capital do agente ou representante no País não implica atribuir a este poderes para obrigar contratualmente o vendedor –O fato de o representante legal ou procurador do vendedor assinar eventualmente no Brasil contrato em nome do vendedor não é suficiente para determinar o arbitramento Doing business no Brasil

Representantes –A equiparação à filial aplica-se com relação: a vendas efetuadas, no País, por intermédio de representantes de pessoas estabelecidas no exterior, faturadas diretamente ao comprador (faturamento direto) Doing business no Brasil

Representantes –Se não for apurado o lucro em separado, aplica-se o arbitramento (art. 399 do RIR/99). –o rendimento tributável será arbitrado à razão de vinte por cento do preço total das vendas (art. 539 RIR/99). Doing business no Brasil

Representantes –Não cabe arbitramento no caso de vendas em que a intervenção se limite à intermediação de negócios, obtenção ou encaminhamento de pedidos ou propostas ou outros atos de mediação, sem obrigar o vendedor Doing business no Brasil

Tributação no Brasil dos lucros auferidos por controladas e coligadas no exterior

tributação territorial da renda Lei 9.249/ tributação mundial da renda Lucros auferidos no exterior

Equivalência Patrimonial 50 Ano 1 60 Ano 2 receita 40 Ano 3 despesa Equivalência patrimonial

Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. Lei nº 9.249/95

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. Código Tributário Nacional

tributação territorial da renda 1996 IN 38/96 Lei 9.249/ tributação mundial da renda Lucros auferidos no exterior

Art. 2º Os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas serão adicionados ao lucro líquido do período-base, para efeito de determinação do lucro real correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados. Instrução Normativa SRF 38/96

tributação territorial da renda 1996 IN 38/96 Lei 9.249/ tributação mundial da renda 1998 Lei 9532/97 Lucros auferidos no exterior

Art. 1º. Os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas serão adicionados ao lucro líquido, para determinação do lucro real correspondente ao balanço levantado no dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil Lei nº 9.532/97

“Represamento” de lucros em países com baixa tributação BR off-shore (lucro) Pagamento ou crédito Lucros auferidos no exterior

tributação territorial da renda 1996 IN 38/96 Lei 9.249/ tributação mundial da renda 1998 Lei 9532/ LC 104 Lucros auferidos no exterior

Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. § 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Parágrafo incluído pela Lcp nº 104, de ) § 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. (Parágrafo incluído pela Lcp nº 104, de ) Art. 44. A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis. Código Tributário Nacional

tributação territorial da renda 1996 IN 38/96 Lei 9.249/ tributação mundial da renda 1998 Lei 9532/ LC MP 2158 Lucros auferidos no exterior

Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei n o 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. MP nº /01

BR (lucro) off-shore (lucro) Disponilização automática CFC (“CFC” = controlled foreign corporation) Disponibilização automática de lucros

críticas: regras muito abrangentes –rendimentos passivos (juros, dividendos etc.) –rendimentos ativos (do negócio) !!!! –alcançam lucros produzidos em qualquer país (não apenas paraísos fiscais) !!!! CFC no Brasil

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie

Voto da Ministra Ellen Gracie – julgou a ação parcialmente procedente –É a empresa controladora, única e exclusivamente, que decide sobre a disponibilidade dos lucros auferidos pela empresa controlada, ainda que não remetidos efetivamente para a empresa brasileira –A apuração lucros pela controlada caracteriza aquisição de disponibilidade jurídica sobre a renda ADIN

Voto da Ministra Ellen Gracie – julgou a ação parcialmente procedente –Não havendo posição de controle, mas de mera coligação, não há disponibilidade antes da efetiva distribuição dos lucros –Deve haver, ao menos, deliberação dos órgãos diretores sobre a destinação dos lucros do exercício ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson Jobim

Voto do Ministro Nelson Jobim – julgou a ação improcedente –Pelo MEP, o lucro auferido pela empresa estrangeira é automaticamente registrado no balanço societário da empresa brasileira –Eventual distribuição de lucros é irrelevante para verificar o real crescimento do lucro líquido da empresa brasileira –Aplicação do regime contábil de competência, e não de caixa ADIN

Voto do Ministro Nelson Jobim – julgou a ação improcedente –A disponibilidade econômica não exige a remessa física dos recursos para o patrimônio do contribuinte –Com a disponibilidade econômica dá-se o acréscimo, mesmo que contábil, desses recursos ao patrimônio do contribuinte –Aplicando-se os princípios da universalidade e da transparência fiscal, o lucro disponibilizado é aquele que foi apurado no balanço da empresa estrangeira ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio

Voto do Ministro Marco Aurélio – julgou a ação procedente –Não há fato gerador do imposto de renda enquanto não há a distribuição dos lucros da empresa estrangeira –Inexistência de renda nessa situação ADIN

Voto do Ministro Marco Aurélio – julgou a ação procedente –Discussão é semelhante à do RE nº /SC, sendo que a única diferença consiste na presença de empresa sediada no exterior –Inconstitucionalidade face aos tratados contra a bitributação assinados pelo Brasil, que requerem a disponibilidade com o ingresso da renda no território brasileiro ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio Min. Sepúlveda Pertence Min. Ricardo Lewandowski

Voto do Ministro Ricardo Lewandowski – julgou a ação procedente –Art. 74, parágrafo único, da MP /2001, invadiu matéria de lei complementar –Criou, por ficção jurídica, novo fato gerador e, conseqüentemente, nova definição da hipótese de incidência tributária –Violação aos princípios constitucionais da não- retroatividade e da anterioridade da lei tributária ADIN

Voto do Ministro Ricardo Lewandowski – julgou a ação procedente –Art. 74 tem o louvável escopo de combater a evasão e a elisão fiscais –No entanto, sua abrangência acaba por ferir o princípio da proporcionalidade ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio Min. Sepúlveda Pertence Min. Ricardo Lewandowski Min. Eros Grau Min. Ayres Britto

Voto do Ministro Ayres Britto – julgou a ação improcedente – Tributação pela via legal da presunção de ingresso ou de antecipação do fato gerador, conforme disposto no § 7º do art. 150 CF –O dispositivo apenas disciplinou o momento em que se considera ocorrido o fato gerador ADIN

Voto do Ministro Ayres Britto – julgou a ação improcedente –O juízo contrário redundaria em conferir aos próprios contribuintes o poder de definir o momento de ocorrência do fato gerador por singela deliberação em assembléia geral de acionistas ou previsão dos respectivos contratos sociais ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio Min. Sepúlveda Pertence Min. Ricardo Lewandowski Min. Eros Grau Min. Ayres Britto Min. Celso de Mello

Voto do Ministro Celso de Mello – julgou a ação procedente –Art. 74 é incompatível com a CF: exigibilidade de IR sobre lucros ainda não disponíveis, quer juridicamente, quer economicamente, em favor do contribuinte –Mesma linha do entendimento dos Min. Marco Aurélio e Ricardo Lewandowski ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio Min. Sepúlveda Pertence Min. Ricardo Lewandowski Min. Eros Grau Min. Ayres Britto Min. Celso de MelloMin. Cezar Peluso

Voto do Ministro Cezar Peluso – julgou a ação improcedente –Pelo MEP, o lucro auferido pela controlada e coligada no exterior repercute no resultado da empresa no Brasil, aumentando o valor por distribuir aos sócios –Há disponibilidade jurídica, mesmo sem a efetiva distribuição do lucro ADIN

CONSTITUCIONALIDADEINCONSTITUCIONALIDADE ADIN Min. Ellen Gracie Min. Nelson JobimMin. Marco Aurélio Min. Sepúlveda Pertence Min. Ricardo Lewandowski Min. Eros Grau Min. Ayres Britto Min. Celso de MelloMin. Cezar Peluso Julgamento aguardando o voto do Min. Joaquim Barbosa

Art. 22. A decisão sobre a constitucionalidade ou a inconstitucionalidade da lei ou do ato normativo somente será tomada se presentes na sessão pelo menos oito Ministros. Art. 23. Efetuado o julgamento, proclamar-se-á a constitucionalidade ou a inconstitucionalidade da disposição ou da norma impugnada se num ou noutro sentido se tiverem manifestado pelo menos seis Ministros, quer se trate de ação direta de inconstitucionalidade ou de ação declaratória de constitucionalidade. Art. 24. Proclamada a constitucionalidade, julgar-se-á improcedente a ação direta ou procedente eventual ação declaratória; e, proclamada a inconstitucionalidade, julgar-se-á procedente a ação direta ou improcedente eventual ação declaratória. Lei 9.868/99

FIM